ФСБУ 25/2018

С 2022 года учёт всех операций, связанных с арендой имущества, производится по правилам ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учёт аренды». Но в августе того же года в стандарт уже были внесены небольшие изменения. В статье разберёмся с особенностями ФСБУ 25 и рассмотрим правила учёта аренды, актуальные на 2023 год.

Применение ФСБУ 25/2018

Стандарт обязателен для всех коммерческих организаций и применяется в ситуациях, когда какое-либо имущество предоставляется во временное пользование за определённую плату, установленную договором. Правила ФСБУ распространяются на арендодателей, арендаторов, участников лизинговых сделок и прочих пользователей и правообладателей, заключающих между собой договор аренды.

Отказаться от применения стандарта можно в случае, если предметом аренды является:

• результат интеллектуальной деятельности;
• материальный носитель, содержащий этот результат или иной объект интеллектуальной собственности;
• объект концессионного соглашения;
• участок земли, предоставляемый для геологических исследований и добычи полезных ископаемых.

Также от применения ФСБУ 25 освобождены бюджетные организации.

Учёт аренды у арендатора

Для арендаторов правилами стандарта предусмотрено два способа учёта аренды. Рассмотрим каждый в отдельности.

Первый способ учёта аренды по ФСБУ 25

В бухучёте есть специальный забалансовый счёт 001, предназначенный для того, чтобы отражать данные об основных средствах (ОС), взятых в аренду. У арендатора эти данные представляют собой право пользования арендованным активом и обязательство по аренде.

Право пользования активом (ППА) — это объект бухучёта, который отражается на балансе арендатора непосредственно при получении предмета аренды. Он включает в себя:

• арендные платежи, перечисленные арендодателю на дату получения объекта и до этого;
• дополнительные расходы, связанные, например, с транспортировкой, доставкой, монтажом и т.д.;
• оценочные обязательства по будущим затратам, которые арендатор должен будет осуществить согласно арендному договору (демонтаж, транспортировка и т.д.).

ППА подлежит амортизации. Для этого устанавливается срок полезного использования актива (СПИ). Если компания в последующем не будет его выкупать, то СПИ приравнивается сроку аренды.

Обязательство по аренде представляет собой сумму приведённой стоимости будущих арендных платежей за весь срок арендного договора. Рассчитать эту сумму можно с помощью дисконтирования — процесса, позволяющего определить сумму будущих арендных платежей, оперируя их сегодняшней стоимостью.

При арендных операциях с выкупом зачастую используют такую процентную ставку, которая позволяет приравнять приведённую стоимость платежей к рыночной стоимости самого актива. Если такие расчёты не получается произвести, то можно использовать ставку, по которой арендатор может взять заём на срок, равный сроку аренды.

Второй способ учёта аренды по ФСБУ 25

Арендатор включает все арендные платежи в статью расходов равномерно на протяжении всего срока аренды. При этом право пользования и обязательство по аренде в бухучёте отражать не нужно. Этот способ учёта значительно проще, но для его применения необходимы определённые условия:

• срок аренды — не более 12 месяцев;
• предмет аренды стоит не больше 300 000 рублей, при этом в расчёт берётся его рыночная стоимость без учёта амортизации;
• арендатор имеет право вести упрощённый учёт;
• договор аренды не предусматривает переход права собственности или выкуп арендуемого объекта по цене ниже рынка;
• субаренда актива не предполагается.

Учёт аренды у арендодателя

Для арендодателя применение ФСБУ 25 зависит от статуса аренды — финансовой (лизинг) или операционной. Статус нужно определять сразу, опираясь на условия арендного договора.

Признаки финансовой аренды:

• право собственности на предмет аренды в будущем переходит к арендатору;
• у арендатора есть право выкупа по цене ниже рынка;
• договор действует, пока предмет аренды пригоден к использованию;
• сумма арендных платежей равна стоимости предмета аренды;
• экономические выгоды и риски, обусловленные правом собственности, переходят арендатору.

По ФСБУ 25 учёт финансовой аренды предполагает ввод нового вида актива, который называется «Инвестиции в аренду» и отражается на счёте 76. Он показывает доходы арендодателя, которые возможны до тех пор, пока объект аренды остаётся пригодным к использованию.

Инвестиции отражаются по чистой стоимости с учётом дисконтирования. Проводки следующие:

• Дт 76 Кт 01, 60… — балансовая стоимость предмета аренды;
• Дт 76 Кт 91.1 — доход арендодателя, представляющий собой разницу между балансовой стоимостью предмета аренды и чистой стоимостью инвестиции.

Чистую стоимость инвестиций необходимо проверять на обесценение в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

Признаки операционной аренды:

• право собственности на предмет аренды остаётся у арендодателя;
• у арендатора нет возможности выкупа объекта по цене ниже рынка;
• договор аренды составлен на срок меньше, чем СПИ предмета аренды;
• сумма арендных платежей меньше стоимости предмета аренды;
• экономические выгоды и риски, обусловленные правом собственности предмета аренды, остаются у арендодателя;
• потребительские свойства объекта аренды не меняются в будущем.

Арендодатель в этом случае может отражать актив так же, как до его передачи в аренду, учитывая доходы по мере выставления документов арендатору.

Если арендодатель ведёт упрощённый бухучёт, то все предметы аренды он может признать операционными. Исключением являются объекты, аренда которых подразумевает переход права собственности в будущем или выкуп объекта по цене значительно ниже справедливой стоимости.

Поправки в ФСБУ 25/2018

7 августа 2022 года в силу вступили изменения ФСБУ 25/2018, утверждённые приказом Минфина от 29.06.2022 № 101н. Изменения коснулись порядка переоценки права пользования активом и учёта входного НДС по арендным платежам.

Переоценка права пользования активом

Изначально по ФСБУ 25/2018 арендатор обязан был проводить переоценку права пользования активом. С 2023 года это перестало быть обязанностью и перешло в разряд возможностей арендатора. Теперь он сам решает, проводить переоценку или нет, исходя из экономической необходимости.

Учёт НДС

Ранее в состав арендных платежей надо было включать суммы за минусом только возмещаемого НДС. То есть вычитали только тот налог, который подлежал вычету. Если организация не могла принять предъявленный НДС к вычету, то она включала его в состав арендных платежей.

С 2023 года входной НДС в любом случае исключается из арендных платежей, независимо от того, кем является организация — арендодателем или арендатором.

Таким образом, компании, у которых есть операции по финансовой аренде, должны скорректировать свою учётную политику на 2023 год, исключив неактуальные положения.