Учёт основных средств по ФСБУ 6/2020: изменения и новые правила

ПБУ 6/01 — главный нормативно-правовой акт по учёту основных средств — утратил силу в 2022 году. На смену ему пришёл новый стандарт бухгалтерского учёта ФСБУ 6/2020 «Основные средства» (приказ Минфина от 17.09.20 № 204н).

Переход на ФСБУ 6/2020 был постепенным, ещё в 2021 году новый стандарт можно было применять по желанию. Теперь же ФСБУ 6/2020 стал обязательным для большинства организаций.

В статье разбираемся, какие изменения влечёт за собой внедрение нового стандарта и как теперь вести учёт основных средств.

Объекты основных средств

Основные средства (или ОС) — это имущество организации, используемое на производстве, в хозяйственно-бытовой или социально-культурной деятельности. Это может быть недвижимость, земельный участок, транспорт или оборудование.

Ещё в ПБУ 6/01 были сформулированы критерии, отличающие ОС от прочих объектов бухучёта. В новый стандарт они перенеслись с небольшими изменениями. ФСБУ 6/2020 признаёт объектом ОС актив, который:

• имеет материально-вещественную форму;
• предназначен для эксплуатации в ходе деятельности организации (на производстве, при оказании услуг, для охраны окружающей среды, сдачи в аренду);
• предназначен для использования в течение периода, превышающего 12 месяцев;
• способен принести экономическую выгоду или обеспечить достижение целей некоммерческой организации.

Отметим основные изменения по ФСБУ 6/2020:

1. Появилась новая формулировка «материально-вещественная форма» и уточнение касательно возможности использования ОС для охраны окружающей среды.
2. Упразднилось требование, согласно которому организация не должна предполагать «последующую перепродажу объекта».
3. Изменилось правило, позволяющее организациям устанавливать нижнюю границу стоимости ОС. Напомним, в ПБУ 6/01 было сказано, что имущество, которое отвечает всем критериям основного средства, но имеет стоимость ниже определённого лимита (40 000 рублей), может быть причислено к материально-производственным запасам. В ФСБУ 6/2020 ограничения по лимиту упразднены. Теперь организация может по своему усмотрению установить предельное значение. Практика прошлого года подсказывает, что лимит в 100 000 рублей является оптимальным, поскольку позволяет сблизить бухгалтерский учёт с налоговым.

Срок полезного использования основных средств по ФСБУ 6/2020

Срок полезного использования (или СПИ) организация может определять самостоятельно в зависимости от следующих факторов:

• характеристики актива, влияющие на период его эксплуатации (производительность, мощность и т.д.);
• физический износ, возможный в ходе использования актива (нагрузка на оборудование, частота поездок на транспорте и т.д.);
• вероятность устаревания имущества (например, если на рынке появится улучшенная версия оборудования);
• планы по замене или модернизации актива.

Явных отличий от ПБУ 6/01 нет, поэтому, высчитывая СПИ для каждого отдельного объекта, можно использовать Классификацию ОС, утверждённую постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.

Для многих активов СПИ может считаться в натуральном выражении. Например, если объект планируется использовать на производстве или при выполнении определённых работ, то можно посчитать СПИ исходя из количества произведённой продукции или выполненных работ.

Инвентарные объекты по ФСБУ 6/2020

Здесь обошлось без новшеств. ФСБУ 6/2020 признаёт объект инвентарным в следующих случаях:

• у объекта есть все приспособления и принадлежности;
• объект является отдельным конструктивно обособленным предметом и предназначен для выполнения определённых функций;
• объект представлен в виде обособленного комплекса предметов, конструктивно связанных друг с другом в единое целое и предназначенных для выполнения конкретной работы.

Если объект ОС состоит из нескольких частей, стоимость и СПИ которых отличаются друг от друга, то каждая такая часть признаётся самостоятельным инвентарным объектом. Значительные расходы на ремонт, техосмотр и техобслуживание объектов ОС, которые организация производит чаще, чем раз в год, тоже приравниваются к самостоятельным объектам основных средств.

Виды и группы основных средств согласно ФСБУ 6/2020

ФСБУ 6/2020 предусматривает классификацию ОС бухучёта по видам и группам. Организации должны определять их самостоятельно, опираясь на правила стандарта.

Виды ОС могут быть разнообразными, всё зависит от основного назначения объектов. Вот несколько примеров, которые приведены в самом стандарте:

• транспорт;
• различная техника и оборудование;
• недвижимость;
• инвентарь для производственных и хозяйственно-бытовых целей.

Группой считается совокупность объектов ОС, принадлежащих к одному виду и объединённых сходным характером использования. То есть, группа — это более узкое подразделение, и один вид ОС может включать в себя несколько групп.

Особенности групп основных средств:

• Вся недвижимость, которую организация сдаёт в аренду или использует для получения прибыли от прироста её стоимости, объединяется в отдельную группу под названием «инвестиционная недвижимость».
• Если какой-то объект ОС учитывается по переоценённой стоимости, то все средства, объединённые вместе с ним в общую группу, должны переоцениваться тем же способом.
• У каждой группы должен быть единый способ начисления амортизации.

Любой объект ОС должен быть оприходован в бухучёте по первоначальной стоимости. Здесь можно обратиться к ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения», который определяет первоначальную стоимость как общую сумму всех вложений в объект. Сюда входит:

• договорная стоимость объекта, установленная поставщиком;
• стоимость, которая списывается или амортизируется в связи с осуществлением капитальных вложений (например, расходы на погрузку и транспортировку объекта);
• зарплата работникам, принимающим участие в осуществлении капитальных вложений;
• оценочное обязательство, в том числе по будущему демонтажу, возможной утилизации имущества или работ по восстановлению окружающей среды.

Например, если завод потратил 200 000 рублей на покупку и установку технического оборудования, то эта сумма будет считаться его первоначальной стоимостью.

Объект в дальнейшем может быть учтён по переоценённой стоимости. В таком случае за основу нужно брать ту сумму, которая могла быть потрачена на покупку объекта в настоящий момент времени. В ФСБУ 6/2020 указаны случаи, в которых стоимость объекта нужно подвергнуть переоценке:

• объект улучшен или модернизирован;
• суммы расходов, учтённые ранее, скорректированы (например, обнаружили ошибку в расходах на погрузку и транспортировку техники, а затем исправили её);
• капитал организации потрачен в ходе восстановления или модернизации имущества.

ФСБУ 6/2020 обязывает проводить переоценку ОС на постоянной основе. Периодичность её проведения может различаться в зависимости от групп ОС, и это следует оговаривать в учётной политике компании.

Если переоценка коснётся балансовой стоимости объекта, то записи об увеличении или уменьшении накопленной амортизации будут отсутствовать.

Также по новому стандарту организации должны проверять ОС на предмет их обесценения. Это позволяет избежать учёта активов по завышенной стоимости. В ФСБУ 6/2020 есть отсылка на МСФО 16, в рамках которого должны происходить проверки на обесценение.

На то, что данный процесс необходим, указывают особые признаки:

• рыночная стоимость актива упала;
• внешние экономические условия стали хуже;
• процентные ставки выросли;
• актив устарел;
• уровень эффективности актива отклонился от ожидаемого.

Списание основных средств по ФСБУ 6/2020

Здесь всё по-прежнему — объект, который выбывает или больше не пригоден для использования, подлежит списанию.

Бухгалтерские проводки те же:

• дебет счёта 01, субсчёт «Выбытие» — кредит счёта 01;
• дебет счёта 02 — кредит счёта 01, субсчёт «Выбытие».

С одной стороны есть сумма балансовой стоимости объекта, который списывается, и затрат на его выбытие. С другой — сумма поступлений, которые произойдут в результате выбытия объекта. Разница между двумя этими суммами считается доходом или расходом на счёте 91 (п. 44 ФСБУ 6/2020).

Затраты на демонтаж, утилизацию и восстановление окружающей среды в общем случае учитываются как текущие расходы.

Новые правила амортизации основных средств по ФСБУ 6/2020

Напомним, для расчёта амортизации необходимы две величины: балансовая и ликвидационная стоимость объекта.

Балансовая стоимость (БС) — это первоначальная стоимость объекта за вычетом накопленной амортизации и обесценения.

Ликвидационная стоимость (ЛС) — это сумма, которую организация могла бы получить в случае выбытия (ликвидации) объекта по завершении срока его полезного использования. Из этой суммы также вычитаются расходы, связанные с самим выбытием.

ЛС может быть нулевой, если в конце СПИ не предполагается каких-либо поступлений от выбытия объекта, либо эти поступления окажутся несущественными или их величину будет невозможно определить.

По ФСБУ 6/2020 необходимо амортизировать все объекты основных средств. Исключение составляют:

• объекты, которые не меняют своих свойств с течением времени;
• инвестиционная недвижимость, которая учитывается по переоценённой стоимости;
• законсервированные объекты, которые организация не использует ни в продажах, ни на производстве, ни в какой-либо другой деятельности.

Начисляя амортизацию по ФСБУ 6/2020, стоит придерживаться правил:

• Начинать начисление амортизации лучше с даты признания объекта в учёте, а завершать — с даты его списания. Но у организации есть право привязать эти процессы к 1 числу месяца, который следует за месяцем признания или списания объекта.
• Допустимо начислять амортизацию за отчётный период, а не за каждый месяц. Но тем, кто определяет финансовый результат по итогам месяца, логичнее проводить ежемесячное начисление амортизации.
• В случае простоя или временного неиспользования ОС амортизация всё равно начисляется. Остановить её можно только в том случае, если ЛС объекта станет равной или превысит его БС.
• В конце каждого отчётного года необходимо проверять, соответствуют ли элементы амортизации условиям использования объекта. Эту же проверку нужно проводить в случаях, когда обстоятельства указывают на возможность изменения элементов амортизации.
• По завершении амортизации БС и ЛС объекта должны сравняться.
• Амортизацию можно начислять тремя способами: пропорционально количеству выпущенной продукции (объёму работ), способом уменьшаемого остатка или линейным способом.
• Нужно выбрать один способ начисления амортизации сразу для целой группы ОС и в дальнейшем не менять его.
• Начисление отражается по кредиту счёта 02.

Остановимся на способах начисления амортизации по ФСБУ 6/2020.

Линейный способ

В ФСБУ 6/2020 изменилась формула для расчёта амортизации линейным способом. Однако суммы амортизации по старым и новым правилам совпадут, если ЛС объекта будет равна нулю. Формула выглядит так:

Сумма амортизации за отчётный период = (БС объекта — ЛС объекта) / Оставшийся СПИ объекта.

Способ уменьшаемого остатка

Здесь применяется принцип — суммы амортизации за одинаковые периоды должны уменьшаться по мере истечения СПИ. То есть в начале СПИ амортизация начисляется быстрее. А вот формулу расчёта организация может определять самостоятельно.

Способ амортизации пропорционально количеству выпущенной продукции

Здесь формула такая:

Сумма амортизации за отчётный период = (БС объекта — ЛС объекта) * Количество продукции (объём работ) за отчётный период / Оставшийся СПИ объекта.

Кто должен применять ФСБУ 6/2020

Все компании, за исключением бюджетных организаций, должны применять ФСБУ 6/2020. Субъекты малого предпринимательства, которые используют систему упрощённого бухучёта, тоже должны обращаться к новому стандарту, но некоторые его положения для них не обязательны. Они также могут не применять ФСБУ 6/2020 в отношении объектов ОС, которые были приняты к учёту до 1 января 2022 года.

Все остальные организации должны перейти на ФСБУ 6/2020, выбрав один из двух способов перехода: ретроспективно или посредством единовременной корректировки балансовой стоимости. В первом случае учёт ОС происходит так, будто ФСБУ 6/2020 действовал с момента появления объекта, и проводится перерасчёт всех прошлых показателей в бухгалтерской отчётности. Во втором случае балансовая стоимость ОС корректируется на начало отчётного периода, с которого используется новый стандарт. Для этого берётся первоначальная стоимость, рассчитанная по старым правилам и из неё вычитается накопленная амортизация, рассчитанная по правилам ФСБУ 6.